BTW overheidslichamen
BTW overheidslichamen
Overheidslichamen (publiekrechtelijke lichamen) treden niet op als ondernemer als zij overheidsactiviteiten verrichten. Daarnaast treden publiekrechtelijke lichamen soms op als ondernemer. Zij zijn dan BTW verschuldigd (tenzij er sprake is van vrijgestelde handelingen natuurlijk). Het komt echter ook voor dat een overheidslichaam niet optreedt als overheid maar ook niet als ondernemer. Deze sfeer wordt niet-ondernemer genoemd. Als wordt opgetreden in de hoedanigheid van niet-ondernemer komt heffing van BTW in beginsel niet aan de orde.
Bij overheidslichamen zijn er dus 3 verschillende hoedanigheden te onderscheiden:
1. overheidssfeer
2. ondernemerssfeer
3. niet-ondernemerssfeer
Het is voor de BTW van belang om na te gaan in welke hoedanigheid een overheidslichaam optreedt. Wanneer zo’n lichaam optreedt als ondernemer en wanneer dat niet het geval is. Deze beoordeling en problematiek doet zich het meest prominent voor bij gemeenten, maar heeft zeker ook betekenis voor andere publiekrechtelijke lichamen dan gemeenten.
Het publiekrechtelijke lichaam als overheid
Een publiekrechtelijk lichaam wordt voor de handelingen die het als overheid verricht niet aangemerkt als ondernemer (in de zin van artikel 7 van de Wet OB). In de Wet OB en in de BTW-richtlijn (artikel 13) is niet specifiek aangegeven welke handelingen van een publiekrechtelijk lichaam als overheidshandelingen zijn te beschouwen. In de nationale en communautaire jurisprudentie zijn lijnen uitgezet over de reikwijdte van het overheidshandelen.
De volgende twee voorwaarden gelden cumulatief:
1. het publiekrechtelijk lichaam moet de (overheids)werkzaamheden verrichten (HvJ 26 maart 1987, nr. 235/85 (notarissen en gerechtsdeurwaarders)). Privaatrechtelijke (rechts)personen zoals notarissen en gerechtsdeurwaarders kunnen dus niet als overheid optreden, ook niet als publiekrechtelijke lichamen aan hen overheidsactiviteiten uitbesteden.
2. het publiekrechtelijk lichaam moet de werkzaamheden verrichten in het kader van het specifiek voor dat publiekrechtelijke lichaam geldende juridische regime, met uitsluiting van de werkzaamheden die publiekrechtelijke lichamen onder dezelfde juridische voorwaarden als particuliere economische subjecten verrichten (HvJ 17 oktober 89, nr. 231/87 en 129/88; Carpaneto Piacentino). Het juridische regime zal per lidstaat verschillen, zodat de belastingplicht van publiekrechtelijke lichamen met betrekking tot een bepaalde handeling van lidstaat tot lidstaat kan verschillen.
De jurisprudentie verschaft bepaalde aanknopingspunten voor de betekenis van de zinsnede specifiek juridisch regime voor publiekrechtelijke lichamen’. Van een specifiek juridisch regime voor publiekrechtelijke lichamen is sprake als:
a. een publiekrechtelijk lichaam bij de uitoefening van werkzaamheden gebruik maakt van zogenoemde overheidsprerogatieven (HvJ 14 december 2000, nr. C-446/98; Porto). De term ‘overheidsprerogatieven’ heeft betrekking op voorrechten of bevoegdheden, die uitsluitend door een overheidslichaam mogen worden gebruikt of uitgeoefend. In het Porto-arrest bestonden de overheidsprerogatieven uit het door het gemeentebestuur van Porto tegen vergoeding toestaan van het parkeren van voertuigen op een openbare
weg of het beperken daarvan. Ook legde de gemeente Porto boetes op bij overschrijding van de toegestane parkeertijd. Een voorbeeld waarbij gebruik wordt gemaakt van overheidsprerogatieven is het organiseren van markten op de openbare weg door gemeenten.
b. een publiekrechtelijk lichaam handelt ter uitvoering van een opdracht van een hogere wetgever (HR 5 april 1978, nr. 18 345 en nr. 18 474). Te denken valt aan een situatie waarin:
– gemeenten inlichtingen uit het bevolkingsregister verstrekken (op grond van de Wet gemeentelijke basisadministratie);
– gemeenten binnen hun grondgebied afval van particuliere huishoudens ophalen (op grond van de Wet milieubeheer);
– publiekrechtelijke lichamen binnen hun grondgebied wegen waarvan zij eigenaar zijn (op grond van onder andere de Wegenwet) aanleggen, beheren en onderhouden;
– gemeenten een openbaar rioleringssysteem, inclusief de aftakkingen tot aan de perceelgrens, aanleggen en onderhouden (op grond van de Wet milieubeheer);
– het ministerie van Infrastructuur en Milieu een rijksweg over een grotere afstand verdiept aanlegt op verzoek van bijvoorbeeld een gemeente en tegen voldoening van de meerkosten door die gemeente.
Het publiekrechtelijke lichaam als ondernemer
Een publiekrechtelijk lichaam treedt op als ondernemer als dat lichaam een bedrijf uitoefent of een vermogensbestanddeel exploiteert om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen (zie artikel 7, eerste en tweede lid, van de Wet OB).
Door de ruime formulering van het begrip ‘bedrijf’ is al snel sprake van ondernemerschap.
Voorbeelden van ondernemersactiviteiten van publiekrechtelijke lichamen zijn:
– het uitlenen van boeken en dergelijke door een gemeentelijke bibliotheek;
– het leveren van bouwterrein door een gemeente;
– het door een publiekrechtelijk lichaam aanleggen of onderhouden van infrastructurele voorzieningen die in eigendom toebehoren aan bijvoorbeeld een ander publiekrechtelijk lichaam;
– het ophalen van bedrijfsafval;
– het ophalen van huisvuil in andere gemeenten.
Daarnaast merkt artikel 3 van de Beschikking OB sinds 1 juli 2011 publiekrechtelijke lichamen aan als ondernemer met betrekking tot het geven van gelegenheid tot parkeren waarbij een fysieke barrière ter verzekering van de betaling van het parkeergeld dient. Het gaat hierbij vooral om parkeerterreinen en parkeergarages die voorzien zijn van slagbomen. Artikel 3 van de Beschikking OB betekent dat publiekrechtelijke lichamen ook omzetbelasting moeten voldoen over slagboomparkeren als gebruik
gemaakt wordt van overheidsprerogatieven zoals de heffing van parkeerbelasting.
Publiekrechtelijke lichamen worden op grond van artikel 13, eerste lid, tweede alinea, van de BTW-richtlijn ook als ondernemer aangemerkt als een behandeling als niet-belastingplichtige tot een verstoring van de mededinging van enige betekenis zou leiden. De verstoring van de mededinging van enige betekenis moet volgens het HvJ worden beoordeeld met betrekking tot de werkzaamheden als zodanig. Genoemd artikel ziet volgens het HvJ niet alleen op daadwerkelijke concurrentie, maar ook op potentiële concurrentie, voor zover de mogelijkheid dat een particuliere marktdeelnemer werkzaam wordt op de relevante markt, reëel en niet zuiver hypothetisch is. De daadwerkelijke of potentiële concurrentie moet ook van meer dan onbeduidende omvang zijn (HvJ, 16 september 2008, nr. C-288/07, Isle of Wight Council).
Publiekrechtelijke lichamen die ook als ondernemer handelingen verrichten (bijvoorbeeld in het kader van het grondbedrijf) zijn belastingplichtig voor het tegen vergoeding verrichten van leveringen. Dit geldt ook voor een incidentele levering, dat wil zeggen de levering van een zaak die het lichaam
gewoonlijk niet levert. De levering tegen vergoeding is alleen dan niet aan te merken als een economische activiteit (en dus niet belastbaar) als:
– de levering moet worden aangemerkt als overheidshandelen, of
– het gaat om een levering van een zaak die het lichaam heeft aangeschaft en (uitsluitend) gebruikt voor het verrichten van andere activiteiten dan economische activiteiten (waaronder begrepen handelingen of werkzaamheden verricht als overheid) (Zie HR 10 oktober 2008, nr. 41.570 (levering containers)).
Het is mogelijk dat een gemeente investeringsgoederen aanschaft en deze goederen in gebruik neemt voor zowel ondernemersactiviteiten als voor overheidsactiviteiten en andere niet-ondernemersactiviteiten. In dat geval kan de gemeente het goed slechts als ondernemersvermogen aanmerken voor zover zij het goed als ondernemer gebruikt (HvJ, 12 februari 2009, nr. C-515/07, VNLTO). Bij latere levering van deze goederen geldt dat de gemeente alleen als ondernemer kwalificeert voor zover de goederen tot het ondernemersvermogen behoren. Dit kan tot gevolg hebben dat slechts een deel van de vergoeding met BTW is belast.
Het publiekrechtelijke lichaam als niet-ondernemer, anders dan als overheid
Als een publiekrechtelijk lichaam niet optreedt in de hoedanigheid van overheid is niet automatisch sprake van ondernemerschap. Het niet handelen als overheid en ook niet als ondernemer doet zich bijvoorbeeld voor als een publiekrechtelijk lichaam een evenement organiseert dat voor iedereen
gratis toegankelijk is.
Bron: Besluit 25 januari 2012, nr. BLKB 2012/175M
